Постоянные и переменные первичные затраты

 

Автор:  Александр Поляков

 

 

В практическом моделировании вопрос о разделении первичных затрат на первичные постоянные затраты и первичные переменные затраты обычно не вызывает серьезных затруднений. Однако, решая практические задачи можно встретиться с рядом важных особенностей, некоторые из которых мы рассмотрим в настоящей статье.

 

Рассматривать процедуру выделения в Графе затрат потоков первичных постоянных затрат и первичных переменных затрат будем на примере модели небольшого предприятия Alpha Ltd.

 

Постоянные и переменные первичные затраты

 

Предприятие Alpha Ltd., чью деятельность моделирует Граф затрат G(8,10), в рассматриваемом периоде произвело и продало продукцию двух номенклатур – Produce1 и Produce2.

 

Продукция Produce1 в количестве 10 kg была произведена центром затрат CC3 и помещена на склад CC5, с которого в этом же периоде была продана покупателям. Себестоимость проданной продукции Produce1 была сформирована на входе финишного центра затрат CC7.

 

Продукция Produce2 в количестве 20 kg была произведена центром затрат CC4 и помещена на склад CC6, с которого в этом же периоде была продана покупателям. Себестоимость проданной продукции Produce2 была сформирована на входе финишного центра затрат CC8.

 

В производственном процессе также принимали участие центры затрат CC1 и СС2, моделирующие деятельность цехов вспомогательного производства, чьи услуги измеряются в часах (hour).

 

На входы четырех производственных центров затрат {CC1,CC2,CC3,CC4} в течение рассматриваемого периода поступили потоки первичных затрат:

  • pc1=$10 - общая стоимость первичных затрат на входе СС1
  • pc2=$10 - общая стоимость первичных затрат на входе СС2
  • pc3=$30 - общая стоимость первичных затрат на входе СС3
  • pc4=$40 - общая стоимость первичных затрат на входе СС4

Анализируя общие стоимости первичных затрат, нам удалось выяснить, что некоторая часть стоимости первичных затрат предназначена для того, чтобы обеспечить нормальное функционирование соответствующего центра затрат вне(!) зависимости от того, производил ли он в рассматриваемом периоде продукцию или услуги. Другими словами, эти части стоимостей первичных затрат будут присутствовать в центрах затрат даже в том случае, если продукция не производилась и услуги не оказывались, поэтому такие затраты будем называть - постоянными затратами, а потоки первичных затрат отнесем к потокам первичных постоянных затрат (fixed).

 

Оставшиеся части потоков первичных затрат можно отнести к потокам первичных переменных затрат (variable), т.к. их величина напрямую зависит от того, какое количество продукции или услуг было произведено в рассматриваемом периоде в соответствующем центре затрат. 

 

Предположим, что нам удалось разделить на входах центров затрат потоки первичных затрат следующим образом: 

  • pc1.fixed=$4 - первичные постоянные затраты на входе СС1
  • pc1.variable=$6 - первичные переменные затраты на входе СС1
  • pc1=pc1.fixed+pc1.variable=4+6=$10

---------------------------------------

  • pc2.fixed=$5 - первичные постоянные затраты на входе СС2
  • pc2.variable=$5 - первичные переменные затраты на входе СС2
  • pc2=pc2.fixed+pc2.variable=5+5=$10

---------------------------------------

  • pc3.fixed=$10 - первичные постоянные затраты на входе СС3
  • pc3.variable=$20 - первичные переменные затраты на входе СС3
  • pc3=pc3.fixed+pc3.variable=10+20=$30

---------------------------------------

  • pc4.fixed=$10 - первичные постоянные затраты на входе СС4
  • pc4.variable=$30 - первичные переменные затраты на входе СС4
  • pc4=pc4.fixed+pc4.variable=10+30=$40

На рисунке представлен Граф затрат G(8,10), в котором потоки первичных затрат разделены на потоки первичных постоянных затрат и потоки первичных переменных затрат: 

 

Постоянные и переменные первичные затраты 

Необходимо отметить, что проведенное разделение потоков первичных затрат напрямую касается только(!) тех центров затрат, на входы которых поступают потоки первичных постоянных затрат или потоки первичных переменных затрат. Например, стоимость первичных переменных затрат pc1.variable на входе центра затрат CC1 имеет отношение только к услугам, производимым данным центром затрат - эта стоимость должна изменяться вслед за изменением количества производимых центром затрат CC1 услуг. Стоимость  же первичных постоянных затрат pc1.fixed=$4 не должна изменяться при увеличении или уменьшении количества производимых центром затрат CC1 услуг.

 

Таким образом, если речь идет только об отдельном центре затрат, то проблема разделения потоков первичных затрат на его входе на потоки первичных постоянных затрат и потоки первичных переменных затрат сводится исключительно к анализу «внутренностей» центра затрат, т.е. особенностей протекающих в нем хозяйственных процессов. В данном случае топологию Графа затрат, т.е. особенности движения потоков затрат между центрами затрат, можно в расчет не принимать.

 

Если же у пользователя возникнет необходимость определить потоки первичных постоянных затрат и потоки первичных переменных затрат для целой группы центров затрат, например - для кластера или процесса в Графе затрат, то ограничиться только анализом «внутренностей» отдельных центров затрат уже не получится. В данном случае придется анализировать также и потоки вторичных затрат, связывающие между собой центры затрат выбранной группы.

 

Например, группа из двух центров затрат {CC1,CC2} моделирует деятельность вспомогательного производства предприятия Alpha Ltd., и пользователя вполне может заинтересовать информация о том, какие первичные затраты являются постоянными и переменными для вспомогательного производства в целом.   

 

Для ответа на данный вопрос выделим в Графе затрат G(8,10) кластер Cluster1, моделирующий деятельность цехов вспомогательного производства предприятия Alpha Ltd.:

 

Постоянные и переменные первичные затраты 

Кластер вспомогательного производства Cluster1 формируется следующими подмножествами центров затрат и инцидентных им дуг: 

  • VCL1={CC1,CC2} - подмножество центров затрат
  • ECL1={e1,e4} - подмножество внутренних дуг
  • ECL1IN={} - подмножество входящих дуг
  • ECL1OUT={e2,e3,e5,e6} - подмножество исходящих дуг

В выделенном кластере подмножество входящих дуг является пустым, т.е. входящие дуги отсутствуют. Это значит, что на вход данного кластера поступают только потоки первичных затрат, потоки вторичных затрат в него не заходят. Попробуем ответить на вопрос – можно ли определить общую стоимость первичных постоянных затрат и общую стоимость первичных переменных затрат кластера  Cluster1 с помощью следующих формул(?):

  • pcCL1.fixed=pc1.fixed+pc2.fixed=4+5=$9 первичные постоянные затраты кластера
  • pcCL1.variable=pc1.variable+pc2.variable=6+5=$11первичные переменные затраты кластера

Другими словами - можно ли просто сложить стоимости первичных постоянных затрат центров затрат СС1 и СС2 для того, чтобы получить стоимость первичных постоянных затрат вспомогательного производства? Так же и для переменных затрат - можно ли сложить стоимости первичных переменных затрат центров затрат СС1 и СС2 для того, чтобы получить стоимость первичных переменных затрат вспомогательного производства?

 

Ответ на данный вопрос очевиден – все определяется конкретной хозяйственной ситуацией. Например, если в рассматриваемом периоде центр затрат CC1 потребляет объемы услуг центра затрат CC2 пропорционально объему производства своих услуг, а центр затрат CC2 потребляет объемы услуг центра затрат CC1 пропорционально объему производства своих услуг, то приведенные формулы можно считать верными.

 

Теперь рассмотрим другую хозяйственную ситуацию. Например, центр затрат CC1 потребляет услуги центра затрат CC2 в объеме k2,1=10 hour вне зависимости от того, какой объем услуг производится центром затрат CC1, т.е. это объем услуг будет потребляться даже в том случае, если центр затрат СС1 вообще не будет производить никаких услуг. Это значит, что часть стоимости первичных переменных затрат pc2.variable, приходящуюся на объем услуг k2,1=10 hour, можно будет отнести к стоимости первичных постоянных затрат кластера Cluster1.

 

В результате, стоимости первичных постоянных затрат и первичных переменных затрат кластера  Cluster1 определяются с помощью следующих формул: 

  • pcCL1.fixed=pc1.fixed+pc2.fixed+pc2-1.fixed=4+5+1,67=$10,67
  • pcCL1.variable=pc1.variable+pc2.variable-pc2-1.fixed=6+5-1,67=$9,33

где

      pc2-1.fixed=pc2.variable/(k2,1+k2,3+k2,4k2,1=5/(10+5+15)×10=$1,67 

 

Часть стоимости первичных переменных затрат pc2.variable превратилась в стоимость первичных постоянных затрат pc2-1.fixed потому, что количество услуг центра затрат CC2, потребляемых внутри кластера Cluster1, является неизменным - k2,1=10 hour. Таким образом, общая стоимость первичных постоянных затрат кластера вспомогательного производства не может(!) быть сформирована просто как сумма первичных постоянных затрат центров затрат CC1 и CC2, сначала нужно провести анализ потоков вторичных затрат кластера вспомогательного производства. Такая же ситуция складывается и с формированием общей стоимости первичных переменных затрат кластера вспомогательного производства.

 

Подобные особенности формирования стоимостей первичных постоянных и переменных затрат необходимо учитывать, например, при построении систем бюджетирования. Как мы увидели в рассмотренном примере, бюджет постоянных затрат вспомогательного производства не может быть сформирован просто суммированием бюджетов первичных постоянных затрат центров затрат СС1 и СС2, это же касается и бюджета первичных переменных затрат вспомогательного производства. 

 


 

Выводы:

 

Когда специалист по расчету себестоимости принимает решение о том, что для анализа хозяйственной деятельности  предприятия ему нужно разделить затраты предприятия на постоянные затраты и переменные затраты, он должен (точнее, было бы разумным) сначала ответить себе на следующий вопрос - какие затраты его интересуют, первичные или вторичные?

 

Если речь идет о первичных затратах, то далее он должен определиться - речь идет о первичных затратах на входе только одного центра затрат, или целой группы центров затрат?

 

Если речь идет о первичных затратах на входе только одного центра затрат, то необходимо «залезть внуть» этого центра затрат и изучить процессы преобразования входящих затрат в исходящие затраты. Это поможет определить, какие из входящих затрат напрямую влияют на стоимость исходящих затрат (первичные переменные затраты), а какие входящие затраты останутся неизменными даже в том случае, если на выходе центра затрат не будет никаких исходящих затрат (первичные постоянные затраты). В данном случае учитываются только особенности внутренних процессов в рассматриваемом центре затрат и не учитывается взаимодействие этого центра затрат с остальными центрами затрат в Графе затрат.

 

Если же речь идет о первичных затратах на входах нескольких взаимодействующих между собой центров затрат, то анализом внутренних процессов отдельных центров затрат уже ограничиться не получится, т.е. в данном случае придется анализировать потоки вторичных затрат между этими центрами затрат. 


 

Например:

 

На предприятии есть дизельная электростанция. Она потребляет дизельное топливо и производит электрическую энергию. Понятно, что количество дизельного топлива (первичные затраты) напрямую определяет количество выработанной электрической энергии. Чем больше дизельного топлива потребляется, тем больше электрической энергии вырабатывается. Если не учитывать потребности в электрической энергии других подразделений предприятия, то можно считать затраты на приобретение дизельного топлива первичными переменными затратами.

 

Но представим себе, что электрическая энергия нужна для работы холодильной установки, основной задачей которой является поддержание неизменной температуры в холодильной камере, а для этого нужно получать одинаковое количество электрической энергии в каждом периоде. Это значит, что количество электрической энергии зависит от количества потребленного электростанцией дизельного топлива, но в данном производственном процессе это не имеет значения. Предполагается, что количество потребленного дизельного топлива (и его стоимость) будет неизменным во всех периодах, пока дизельная электростанция не потребуется еще для каких-нибудь целей. 

 

Таким образом, если определять общие первичные постоянные и переменные затраты на входе группы центров затрат - дизельной электростанции и холодильной установки, то затраты на приобретение дизельного топлива уже можно будет отнести к первичным постоянным затратам. Конечно, только для данного сценария производственной программы предприятия.